合理利用资源综合利用税收优惠政策
2020-08-24 10:55
关键词：税务筹划
鼓励资源综合利用是我国的一项重大技术经济政策，既可以保护环境，也有助于国民经济的持续发展。 对于大型基础工业生产企业来说，对“三废”（即废水、废气、废渣等废弃物）的综合利用是重要业务。国 家对企业进行资源综合利用规定有税收优惠政策。
《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字［1994］001 号）规定：企业在原设计规定的产品以 外，综合利用本企业生产过程中产生的，在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品产生的 收益，自生产经营之日起，免征企业所得税五年。此政策对鼓励企业综合利用本企业产生的“三废”，减少 企业生产对环境的污染，节约资源，降低生产成本，具有重要促进作用。但是，由于该政策的特点和不少 企业在操作中缺乏必要的筹划，虽然有效利用了“三废”，却不能享受到应有的优惠。下面进行具体分析。
按上述 001 号文件的规定，享受该优惠政策必须同时具备下列几个条件：首先，企业利用本企业生产 过程中产生的“三废”，必须是《资源综合利用目录》内的资源，并且是将其作为主要原料进行的生产；其 次，企业利用“三废”生产的产品必须是企业原设计规定以外的产品；最后，只有利用“三废”生产的产 品的所得（该产品须有所得）才能享受免税五年的优惠政策。
问题在于，大型基础工业生产企业回收利用“三废”生产的产品通常是中间产品，企业用这些中间产 品连续生产企业的主要产品，通常并不对外销售。由于企业所得税是对企业的所得即收益课税，应纳税所 得额等于收入总额减除准予扣除项目后的余额。由此可见，没有收入的实现也就不会有所得的产生。企业 利用“三废”形成的中间产品，即使属于原设计规定以外的产品，在没有对外销售的情况下，也无法享受 税收优惠政策。怎么办？
笔者认为，在目前国家没有更明确的政策出台的情况下，企业有必要进行税收筹划，改变业务操作， 即先将该中间产品对外销售，然后再购进用于生产，这样才可计算该中间产品的所得额，才符合 001 号文 件的规定，从而可以享受免税待遇。这样操作既可以享受税收优惠，而且不会对企业的利润及应纳增值税 产生什么影响。
比如某钢厂在生产过程中产生了大量转炉钢渣，对转炉钢渣进行回收利用，可以生产出渣钢，渣钢属 于《资源综合利用目录》所列项目。该厂将渣钢回炉用于连续生产，最终产品为各类钢坯、钢材，而渣钢 这一中间产品（原设计规定之外的产品）没有实现收入，也就无法计算其所得额，该厂无法享受税收优惠。 如果该厂将渣钢作为一种副产品，按市场合理的定价销售给另一企业，再由钢厂购回进行生产，则可有效 解决此问题。由于目前取消了工业企业购进须入库、商业企业购进须付款才能申报抵扣增值税进项税额的 规定，因此，如购销双方均为增值税一般纳税人，且购销上能基本同步，则对双方的增值税是没有影响的。
具体运用此方法时，须符合税收筹划的一般原则：即享受税收优惠获得的利益应大于为此付出的代价， 此处应包括关联企业或伙伴企业的付出。 另外企业应注意的一点是，计算所得额时税法上准予扣除的项目，是指与取得收入有关的成本、费用 和损失，因此单独计算某产品的所得额时，应将管理费用、财务费用、营业费用等费用及其他损失分配计 入扣除项目，而不应只扣除该产品的制造成本，以免虚增免税所得额，少计应税所得额。
设 A 钢厂将渣钢以单位不含税售价 10000 元/吨售与 B 企业，再以价格 P 购回进行基本生产，此过程 A 厂额外增加单位变动成本（如人工成本等）为 GA，B 企业额外增加单位变动成本为 GB，A 厂该渣钢单位产 品利润率为 N。增值税率 17％，城建税率 7％，教育费附加 3％，企业所得税税率 33％。
B 企业只有每单位渣钢经营业务税后利润＞0，才有利可图。因此 B 企业可接受的单位售价 P 为：［P－ 10000－（P－10000）×17％×10％－GB］×67％＞0（式 1）
得：P＞10000＋1.02GB A 钢厂单位渣钢经营业务税后利润＞0，也才有利可图，因此 A 钢厂可接受的 单位售价 P 为（设单位利润率为 N）：
10000×N×33％－［（P－10000）－（P－10000）×17％×10％＋GA］×67％＞0（式 2）得：P＜10000 －1.02GA＋3300N 将式 1＋式 2，得：10000×N×0.33－0.67（GA＋GB）＞0 凡满足此条件，两企业通过“先 卖后买”方式操作即可获利。只是利润的分配由双方制定的价格 P 决定。
设 GA＝100，GB＝100，N＝10％，则 10102＜P＜10228，双方协商令 P＝10150 元，则 B 企业每经营一 吨渣钢增加收益 31.79 元；A 钢厂每经营一吨渣钢增加收益 164.21 元。A、B 两企业通过此业务操作，每吨 渣钢增加收益 196 元，即等于 A、B 各自增加收益之和。
《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字［1994］001 号）规定：企业在原设计规定的产品以 外，综合利用本企业生产过程中产生的，在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品产生的 收益，自生产经营之日起，免征企业所得税五年。此政策对鼓励企业综合利用本企业产生的“三废”，减少 企业生产对环境的污染，节约资源，降低生产成本，具有重要促进作用。但是，由于该政策的特点和不少 企业在操作中缺乏必要的筹划，虽然有效利用了“三废”，却不能享受到应有的优惠。下面进行具体分析。
按上述 001 号文件的规定，享受该优惠政策必须同时具备下列几个条件：首先，企业利用本企业生产 过程中产生的“三废”，必须是《资源综合利用目录》内的资源，并且是将其作为主要原料进行的生产；其 次，企业利用“三废”生产的产品必须是企业原设计规定以外的产品；最后，只有利用“三废”生产的产 品的所得（该产品须有所得）才能享受免税五年的优惠政策。
问题在于，大型基础工业生产企业回收利用“三废”生产的产品通常是中间产品，企业用这些中间产 品连续生产企业的主要产品，通常并不对外销售。由于企业所得税是对企业的所得即收益课税，应纳税所 得额等于收入总额减除准予扣除项目后的余额。由此可见，没有收入的实现也就不会有所得的产生。企业 利用“三废”形成的中间产品，即使属于原设计规定以外的产品，在没有对外销售的情况下，也无法享受 税收优惠政策。怎么办？
笔者认为，在目前国家没有更明确的政策出台的情况下，企业有必要进行税收筹划，改变业务操作， 即先将该中间产品对外销售，然后再购进用于生产，这样才可计算该中间产品的所得额，才符合 001 号文 件的规定，从而可以享受免税待遇。这样操作既可以享受税收优惠，而且不会对企业的利润及应纳增值税 产生什么影响。
比如某钢厂在生产过程中产生了大量转炉钢渣，对转炉钢渣进行回收利用，可以生产出渣钢，渣钢属 于《资源综合利用目录》所列项目。该厂将渣钢回炉用于连续生产，最终产品为各类钢坯、钢材，而渣钢 这一中间产品（原设计规定之外的产品）没有实现收入，也就无法计算其所得额，该厂无法享受税收优惠。 如果该厂将渣钢作为一种副产品，按市场合理的定价销售给另一企业，再由钢厂购回进行生产，则可有效 解决此问题。由于目前取消了工业企业购进须入库、商业企业购进须付款才能申报抵扣增值税进项税额的 规定，因此，如购销双方均为增值税一般纳税人，且购销上能基本同步，则对双方的增值税是没有影响的。
具体运用此方法时，须符合税收筹划的一般原则：即享受税收优惠获得的利益应大于为此付出的代价， 此处应包括关联企业或伙伴企业的付出。 另外企业应注意的一点是，计算所得额时税法上准予扣除的项目，是指与取得收入有关的成本、费用 和损失，因此单独计算某产品的所得额时，应将管理费用、财务费用、营业费用等费用及其他损失分配计 入扣除项目，而不应只扣除该产品的制造成本，以免虚增免税所得额，少计应税所得额。
设 A 钢厂将渣钢以单位不含税售价 10000 元/吨售与 B 企业，再以价格 P 购回进行基本生产，此过程 A 厂额外增加单位变动成本（如人工成本等）为 GA，B 企业额外增加单位变动成本为 GB，A 厂该渣钢单位产 品利润率为 N。增值税率 17％，城建税率 7％，教育费附加 3％，企业所得税税率 33％。
B 企业只有每单位渣钢经营业务税后利润＞0，才有利可图。因此 B 企业可接受的单位售价 P 为：［P－ 10000－（P－10000）×17％×10％－GB］×67％＞0（式 1）
得：P＞10000＋1.02GB A 钢厂单位渣钢经营业务税后利润＞0，也才有利可图，因此 A 钢厂可接受的 单位售价 P 为（设单位利润率为 N）：
10000×N×33％－［（P－10000）－（P－10000）×17％×10％＋GA］×67％＞0（式 2）得：P＜10000 －1.02GA＋3300N 将式 1＋式 2，得：10000×N×0.33－0.67（GA＋GB）＞0 凡满足此条件，两企业通过“先 卖后买”方式操作即可获利。只是利润的分配由双方制定的价格 P 决定。
设 GA＝100，GB＝100，N＝10％，则 10102＜P＜10228，双方协商令 P＝10150 元，则 B 企业每经营一 吨渣钢增加收益 31.79 元；A 钢厂每经营一吨渣钢增加收益 164.21 元。A、B 两企业通过此业务操作，每吨 渣钢增加收益 196 元，即等于 A、B 各自增加收益之和。
